总会计师在我国企业中的定位刍议

      1990年《总会计师条例》颁布实施之后，“总会计师”开始在我国企业中出现，但在相当长的时间里，对总会计师在企业经营管理中的“定位”不仅在认识上存在严重误区，而且在实践中也存在巨大偏差。

      为纠正这种现象，笔者于2003年3月在第十届全国政协第一次会议上提交了题为《加强总会计师管理，治理会计信息失真》的提案(以下简称提案)，指出当时总会计师在企业中的“地位”存在四方面问题：一是“没有位”，一些企业不按相关法规设置总会计师岗位；二是“不到位”，一些企业只设副总会计师或不让其进入最高决策层；三是“放错位”，也就是不把总会计师置于最高决策层，而只是执行层；四是“排末位”，总会计师在执行层中排在末位并只对总经理负责。

      故此，笔者在提案中建议：(1)修改《公司法》等相关法规，将“财务负责人”、“总会计师”等改称为“首席财务官”，以纠正对总会计师只是“记账算账的总管”的误解；(2)规定总会计师应当由出资人或股东聘任或解聘，并对出资人和股东负责(即作为董事，与其他董事一道聘任)。明确首席财务官是企业最高决策层成员人之一，并赋予其相应的权力和责任；(3)对1990年《总会计师条例》进行全面修订，或制定颁布《首席财务官条例》取而代之；(4)借鉴美国SOX法案，把首席财务官提高到与总经理或首席执行官(首席行政官)同等法律地位，将首席财务官“职业化”。

     7年过去了，尽管目前国内的“法定”名称还是“总会计师”，但我们欣喜地看到：我国总会计师的定位已发生了变化，提案中的前三则建议已基本被采纳。

     首先，1990年《总会计师条例》(以下简称条例)第3条规定，总会计师是“行政领导成员”，协助主要行政领导工作，并直接对主要行政领导负责。条例中的“行政领导”可以理解为公司的“执行层”，尽管还不是“决策层”(如董事会)。此外，条例第4条“行政单位领导成员中，不设置全重叠的副职”这样的规定，实际上使总会计师无法担任“高管”中的副职，如副总经理。2005年修订后的《公司法》则进一步明确了包括总会计师在内的“财务负责人”为公司“高级管理人员”(第217条)，且是由董事会决定聘任或者解聘“财务负责人”及其报酬事项(第47条)。这是迄今在立法层面对包括总会计师在内的“财务负责人”的“最高”定位，使总会计师在公司中的地位得到很大程度的加强。

     其次，2006年央企《总会计师工作职责管理暂行办法》第7条规定，“企业应当按照规定设置总会计师职位，配备符合条件的总会计师有效履行工作职责。符合条件的各级子企业，也应当按规定设置总会计师职位”。此外，该暂行办法还规定，“现分管财务工作的副总经理(副院长、副所长、副局长)，符合总会计师任职资格和条件的，可以兼任或者转任总会计师，人选也可以通过交流或公开招聘等方式及时配备”、“设置属于企业高管层的财务总监、首席财务官等类似职位的企业或其各级子企业，可不再另行设置总会计师职位，但应当明确指定其履行总会计师工作职责”。由此可见，总会计师在企业中的“法定”地位有所上升，明确是高管中的“副职”，如副总经理等。

     然而，上述变化并未彻底解决总会计师“不到位”和“放错位”的问题，总会计师在现在企业中的“定位”仍有以下问题尚未得到彻底解决：

第一，现行法规已明确总会计师为“经营班子成员”(即所谓“高管”)，但是否应当进入公司经理管理的最高决策层(董事会)？

第二，总会计师应当由谁任命？是股东大会还是董事会？

第三，总会计师的工作应当对谁负责？对董事长还是总经理(或总裁)负责？

第四，总会计师与总经理(总裁)等经营主管之间应当是什么样的关系？

     笔者认为，总会计师在现代企业中如何“定位”，应当取决于总会计师的职能，而后者又取决于企业的主要经营目标。

      我们知道，改革开放30多年来，我国的企业大致经历了计划经济、由计划经济向市场经济过渡、市场经济三个时期，一些企业还开始了所谓“跨国发展时期”。在这期间，企业的经营目标也随着企业改革的深化而逐渐改变。大体上讲，在计划经济时期，我国企业的经营目标主要是完成生产计划；在过渡时期，企业的经营目标随“生产经营责任制”、“承包经营责任制”等经营模式不同而不同，如完成承包指标等；在市场经济时期尤其是对处于跨国发展时期的企业而言，企业的经营目标是股东价值最大化。实际上，我国不同类型企业的经营目标已经出现了非常明显的“股东价值最大化”倾向。

      就国有企业而言，我国的国有资产管理部门已开始重视股东价值。国务院国资委在《中央企业负责人经营业绩考核暂行办法》第5条规定，企业负责人经营业绩考核工作应当遵循以下原则：按照国有资产保值增值以及资本收益最大化和可持续发展的要求，依法考核企业负责人的经营业绩。这一规定将改变过去国有企业经理人的任免及待遇与股东价值最大化关联度不高的历史，使企业经营管理者更多地关心股东价值。另一方面，我国过去资本市场的投资“主力军”多为“散户”，机构投资者实力不够。但随着资本市场正逐渐成熟，机构投资者正在不断壮大。在过去三年中，我国证券投资基金总数分别为346、439和557只，2010年7月底则达到了626只；截至目前，基金、证券公司、保险、QFII等专业机构投资者持有A股的市值已达30%，如加上其他法人机构则近70%。机构投资者向其投资者提供高回报的压力，将逐渐转为对公司投资回报的压力并被放大，因此，要求公司保持持续较高的总体股东回报，或通过直接参与公司经营以确保较高的总体股东回报，已成为机构投资者的必然选择。在此情形下，股东价值最大化也必将成为上市公司的主要经营目标。此外，民营企业“天然”地注重股东价值，并通过参与资本市场(如进行IPO或资产重组等)得到强化。总之，股东价值最大化将成为我国企业的主要经营目标。总会计师注定要被推到企业经营管理的最前沿，成为以股东利益最大化为目标的价值管理之中枢，并在企业的业绩管理中起主导作用，其职能也将发生深刻的变化。

     “股东价值最大化”必将使总会计师将其履行职能的出发点定位于“增加股东价值”，除必须履行好其“天职”??按照报告及披露准则提供精确的财务报告之外，总会计师还必将参与企业重大经营管理决策，参与企业战略管理，并与企业总经理(总裁)一道引领公司变革，并成为其最忠实可靠的合作伙伴。如果说，企业总经理主要是负责生产、技术、销售等“创造”价值的环节，那么总会计师则应当主要负责对价值进行“管理”，因此，其“头等大事”将不再是“记好账、算好账、用好账”，而是直接负责企业价值管理中最为重要也是关键的一环??业绩管理。

       鉴于此，笔者认为必须重新审视我国企业总会计师的“定位”，除不能再“不到位”之外，还要重点解决“放错位”问题，具体建议如下：

第一，总会计师应当通过股东选举进入企业董事会，并直接对董事长负责；总会计师同时是企业执行层一员，在目前国内企业普遍采用的组织架构下，应至少兼任常务副总，其地位应仅次于总经理，其待遇(薪酬、激励措施等)则应与总经理基本持平。

第二，彻底厘清“总会计师”、“财务总监”、“首席财务官”之间的关系，明确“财务负责人”是企业财务、会计及其相关领域的最后决策人，拥有最高决策权，但不能将其定位于“由股东委派并代表股东对企业进行监督(外部监督)”。

第三，加强和完善相关立法，如尽快修订《总会计师条例》或出台类似法规，使总会计师的“定位”受到法律保护，确保总会计师在现代企业中的应有职能得以充分发挥。

      笔者坚信，在可预见的将来，必将会有一个全新的、真正的总会计师群体在企业深化改革及跨国竞争的浪潮中脱颖而出，并在企业的经营管理中发挥不可替代的作用！

本文为作者直投稿件。作者陈箭深为天健正信会计师事务所董事长。